Pijler 1
De eerste pijler van het OESO-akkoord is gericht op een betere winstverdeling, d.w.z. dat een deel van de winst van multinationale ondernemingen wordt toegewezen aan de landen waar hun consumenten zijn gevestigd. Voor ondernemingen met een geconsolideerde jaaromzet van meer dan 20 miljard euro zal 25% van de winst boven 10% van die omzet worden verdeeld over de landen waar hun goederen en diensten worden ge-/verbruikt. Er zij op gewezen dat alleen de landen waar de betrokken ondernemingen een omzet van meer dan 1 miljoen EUR hebben, in aanmerking komen. Om de minder rijke landen niet te benadelen, wordt deze drempel verlaagd tot 250.000 EUR indien het BBP van het betrokken land minder dan 40 miljard EUR bedraagt.
Wegens de hoge inkomstendrempel en de diverse uitsluitingen, zou de eerste pijler slechts van toepassing zijn op ongeveer 100 van 's werelds grootste multinationale ondernemingen.
De OESO heeft aangegeven dat de tenuitvoerlegging van de eerste pijler waarschijnlijk op zijn vroegst in 2024 zal plaatsvinden.
Pijler 2
De tweede pijler richt zich op de vennootschapsbelasting die daadwerkelijk wordt betaald door multinationale ondernemingen met een geconsolideerde wereldwijde omzet van ten minste 750 miljoen EUR per jaar. Van deze ondernemingen wordt verwacht dat zij daadwerkelijk ten minste 15% belasting over hun winst betalen. Het doel is te voorkomen dat grote multinationale ondernemingen hun winsten verschuiven naar landen met lage belastingen om totale belastingdruk (vennootschapsbelasting) voor de groep te drukken.
De regel wordt beoordeeld op basis van jurisdictie: om het effectieve belastingtarief te bepalen, moet rekening worden gehouden met alle belastingen die zijn betaald over de totale winst van alle groepsentiteiten in het betrokken rechtsgebied. Hieruit volgt dat indien het $effectieve belastingtarief in een rechtsgebied lager is dan 15%, een aanvullende belasting moet worden berekend.
Er zijn twee regels voor de heffing van de aanvullende belasting.
De eerste is de inkomsteninclusieregel (IIR), op grond waarvan de woonstaat van de uiteindelijke moedermaatschappij van de groep de aanvullende heffing mag toepassen. Indien deze uiteindelijke moederentiteit een uitgesloten entiteit is of gevestigd is in een staat zonder een gekwalificeerd IIR, moeten intermediaire moederentiteiten onder de uiteindelijke moederentiteit, die in de EU gevestigd zijn, de inkomsteninclusieregel toepassen ten belope van het aan hen toerekenbare aandeel in de aanvullende heffing.
Wanneer de IIR onvoldoende is om de aanvullende heffing geheel of gedeeltelijk te heffen, is de regel inzake onderbelaste winst ('under-taxed profits rule' - UTP) van toepassing. Dit is bijvoorbeeld het geval wanneer de uiteindelijke moederentiteit en eventuele tussenliggende moederentiteiten zijn gevestigd in een rechtsgebied dat geen regel voor het opnemen van inkomsten kent of wanneer het een uitgesloten entiteit betreft. De UTP staat toe dat de residuele aanvullende belasting wordt geheven via de groepsentiteiten (d.w.z. entiteiten die deel uitmaken van de binnenlandse of multinationale groep), in de staat waarin zij zijn gevestigd, door toepassing van specifieke toerekeningsregels.
Voorts hebben de lidstaten de mogelijkheid om een systeem van gekwalificeerde binnenlandse bijheffing toe te passen. Op basis van deze regel is het de staat waar de laagbelaste entiteit is gevestigd die de aanvullende belasting kan heffen. Deze regel stelt landen die hem toepassen in staat een groter aantal ondernemingen te belasten, en zo te voorkomen dat in de staten van de moedermaatschappijen extra belastingen worden geheven. België zal waarschijnlijk opteren voor de invoering van deze regel.
Binnen deze tweede pijler kunnen we vijf stappen onderscheiden:
1. Bepalen of men binnen de werkingssfeer van de regels valt
In beginsel zullen multinationale groepen met een wereldwijde geconsolideerde jaaromzet van ten minste 750 miljoen EUR in ten minste twee van de vier jaren voorafgaand aan het betrokken inkomstenjaar onder deze regels vallen. Er zij op gewezen dat uitzonderingen zijn gemaakt voor internationale organisaties, verenigingen zonder winstoogmerk en bepaalde pensioen- of beleggingsfondsen. Hoewel deze entiteiten van het toepassingsgebied van de richtlijn zijn uitgesloten, moeten hun inkomsten wel in aanmerking worden genomen om te bepalen of de drempel van 750 miljoen EUR al dan niet is bereikt.
Om elk risico van discriminatie tussen grensoverschrijdende en binnenlandse situaties te voorkomen, breidt Richtlijn 2022/2523 het toepassingsgebied uit tot zuiver binnenlandse groepen met een omzet van meer dan 750 miljoen EUR.
2. Bepaal het resultaat van elke groepsentiteit
Het resultaat moet worden bepaald voor elke entiteit van de groep (met inbegrip van de vaste inrichtingen). Dat gebeurt op basis van de boekhoudkundige gegevens zoals die voorkomen in de geconsolideerde jaarrekening die is opgesteld volgens een toegestane of goedgekeurde financiële boekhoudnorm, met bepaalde aanpassingen.
3. Bepaal de totale belastingen
Bij de berekening van de totale belasting moet rekening worden gehouden met zowel de lopende als de uitgestelde belastingen (current/deferred taxes). Dezelfde boekhoudkundige gegevens als deze onder stap 2, worden hiervoor gebruikt. Ook hier dienen bepaalde aanpassingen te worden gemaakt.
Het is belangrijk dat elke lidstaat nagaat welke fiscale stimuleringsmaatregelen een effect hebben op het effectieve belastingtarief. In België zal dit bijvoorbeeld het geval zijn voor de aftrek voor innovatie-inkomsten.
4. Berekening van het effectieve belastingtarief
Het effectieve belastingtarief, berekend per jaar en per rechtsgebied, wordt berekend door het in stap 3 verkregen bedrag te delen door het in stap 2 verkregen bedrag. Daartoe moeten alle relevante belastingen en inkomsten van alle entiteiten in het betrokken rechtsgebied bij elkaar worden opgeteld. De formule kan als volgt worden samengevat:
Wanneer het effectieve belastingtarief minder dan 15% bedraagt, moet voor elke entiteit een aanvullende belasting worden berekend totdat het minimumbelastingtarief van 15% is bereikt.
5. Berekening van de extra belastingaftrek
Het aanvullende belastingpercentage voor een rechtsgebied wordt berekend volgens de volgende formule:
Dit percentage moet vervolgens worden vermenigvuldigd met het winstoverschot, dat het resultaat is van het rechtsgebied zoals verkregen in stap 2, waarvan 'met substance verband houdende inkomsten' moeten worden uitgesloten. De omvang van deze uitsluiting hangt af van de omvang van de loonsom en de materiële vaste activa die de entiteiten in het betrokken rechtsgebied aanhouden. Hoe groter de substance in een land, hoe lager de extra heffing.
Voorts bepaalt Richtlijn 2022/2523 dat de aanvullende belasting die verschuldigd is met betrekking tot in een rechtsgebied gevestigde groepsentiteiten, voor een belastingjaar nihil is indien in datzelfde belastingjaar cumulatief aan beide onderstaande voorwaarden is voldaan:
- De gemiddelde kwalificerende opbrengstenvan alle groepsentiteiten in dat rechtsgebied bedraagt minder dan 10 miljoen EUR; en
- Het gemiddelde kwalificerende inkomen of verliesvan alle groepsentiteiten in dit rechtsgebied is minder dan 1 miljoen EUR.
Het gemiddelde wordt berekend op basis van de kwalificerende opbrengsten en het kwalificerende inkomen of verlies van het verslagjaar en de twee voorgaande verslagjaren.
Er zij op gewezen dat de procedureregels voor de heffing van deze belasting nog niet duidelijk zijn vastgesteld.
Conclusie
Deze EU-richtlijn verplicht de EU-lidstaten een regeling in te voeren die multinationals wereldwijd aan een minimumbelasting onderwerpt. Deze richtlijn moet uiterlijk op 31 december 2023 door de lidstaten zijn omgezet.
In Europa gevestigde multinationale groepen die onder de country-by-country reporting (CbCr) vallen, moeten stappen ondernemen om te bepalen of zij onder het toepassingsgebied van de richtlijn vallen, hoe zij de vereiste informatie zullen verzamelen en verwerken, wat de gevolgen zullen zijn in elk rechtsgebied waarin zij actief zijn, of er vrijstellingen beschikbaar zijn, welke entiteit in aanmerking komt als 'uiteindelijke moederentiteit' of als 'tussenliggende moederentiteit', en waar de aanvullende belasting(en) uiteindelijk verschuldigd zal (zullen) zijn.
Op Belgisch niveau zijn de ontwerpteksten voor de omzetting van deze regels nog niet bekend. Wij houden u op de hoogte zodra de teksten gepubliceerd zijn, maar dat mag u niet beletten om nu al te handelen en de impact van de globale minimumbelasting op uw onderneming te analyseren.
Ten slotte is het vermeldenswaard dat België, in afwachting van de uitvoering van de richtlijn, onlangs een soort minimumbelasting van 15% heeft ingevoerd, waarbij de aftrek van bepaalde fiscale latenties wordt beperkt tot 40% (voorheen 70%) van het resultaat boven 1 miljoen euro. Bijgevolg zijn winsten boven 1 miljoen euro nu reeds onderworpen aan een effectief belastingtarief van 15% (60% van de resterende belastbare inkomsten vermenigvuldigd met het wettelijke vennootschapsbelastingtarief van 25%).